Любой поставщик или покупатель хотел бы работать только с надежными партнерами. Для этого многие проводят предварительный анализ добросовестности своих контрагентов. Однако в течение последних 4-5 лет это превратилось в обязанность каждого, кто хочет защитить свой бизнес от дополнительных рисков. Ведь иначе можно получить вопросы от ФНС, контрольные мероприятия и даже доначисление чужих налогов. В этой статье мы подробно расскажем о таких рисках и инструментах их снижения.

В рамках госзакупок шанс наткнуться на недобросовестного контрагента ниже, чем при работе с другими компаниями. Поставщики имеют дело с бюджетными структурами или крупными корпорациями, за которыми стоит государство. Однако хозяйственная деятельность не ограничивается только закупкам по 44-ФЗ и 223-ФЗ. У многих есть сторонние коммерческие заказы, которые не регулируются никакими специальными нормами. Также они работают с другими поставщиками и субподрядчиками в рамках заключенных контрактов. Так что понимать, чем они рискуют, связавшись с недобросовестным контрагентом, будет полезно всем.

Должная осмотрительность и НДС

Понятие должной осмотрительности вошло в обиход в 2006 году. 12 октября ВАС РФ выпустил Постановление № 53, после которого налоговые органы стали уделять особое внимание тому, как тщательно компании выбирают себе партнеров.

Откуда у суда и налоговиков такая забота? Все просто — осмотрительность напрямую связана с применением незаконных схем налоговой оптимизации. От компаний и ИП требуется не заключать договоры с фирмами-однодневками — фиктивными структурами, созданными специально для реализации упомянутых схем. Ведь если контрагентом оказывалась однодневка, не заплатившая, например, НДС, его могут «повесить» на саму компанию.

Об НДС сказано неслучайно — большинство нарушений связанно именно с ним, а также с налогом на прибыль. Что касается последнего, то вот самая примитивная схема. Компания завышает свои расходы, проводя фиктивные сделки с однодневкой. Например, по оказанию каких-то услуг, результат которых невозможно проверить. Или по поставке товара, который на самом деле был куплен дешевле и у другого поставщика. Тем самым налогооблагаемая прибыль за счет фиктивных расходов уменьшается, и компания получает необоснованную налоговую выгоду.

Что касается НДС, то неправомерная экономия связана с природой этого налога. Допустим, компания приобрела товар для перепродажи и уплатил за него 120 рублей. Из них 20 рублей — это НДС. Товар был перепродан за 156 рублей, в том числе 26 рублей — НДС. Эти 26 рублей продавец должен уплатить в бюджет, однако он вправе принять к вычету НДС, который был ему предъявлен в цене покупки, то есть 20 рублей. Таким образом, он платит разницу между своим и «входным» НДС, то есть всего 6 рублей.

Чем больше компания зачтет входного НДС, тем меньше ей придется его уплачивать. Иногда бывает, что в результате такого зачета получается отрицательная сумма. Например, в текущем квартале накопилось много вычетов или товар поставлялся на экспорт (тогда ставка НДС составляет 0%). В таких случаях получившаяся сумма возвращается из бюджета, то есть происходит возмещение НДС.

Этот механизм позволил нечистым на руку бизнесменам проворачивать различные незаконные схемы, которые, по сути, есть присвоение денег из бюджета.

Еще каких-то 5 лет назад силы ФНС были направлены практически только на то, чтобы проверять операции по возмещению НДС. На все остальное просто не хватало ресурсов. Но в 2015 году на помощь налоговикам пришел автоматизированный комплекс АСК НДС-2. С тех пор тем, кто применял незаконную оптимизацию, делать это стало очень сложно. Но проблема в том, что под каток системы однодневки потянули за собой своих добросовестных контрагентов.

Автоматические проверки деклараций по НДС

Чем так страшна упомянутая система? Она дала возможность Налоговой службе проверять абсолютно все сделки с НДС в автоматическом режиме. Произошло следующее:

• всех плательщиков НДС за очень редким исключением обязали сдавать отчетность в электронной форме через операторов электронного документооборота (ЭДО);
• саму форму декларации изменили таким образом, что в нее стали входить данные книг покупок и продаж, а также журналов учета счетов-фактур;
• все декларации стали собираться в единую базу и сопоставляться.

Сопоставление производится таким образом:

• система берет сделку и по данным из книги продаж (покупок) находит контрагента;
• затем она открывает в его декларации раздел с данными из книги покупок (продаж) и ищет эту же сделку;
• если информация у продавца и покупателя совпадает, то все в порядке;
• если же данные разнятся, возникает расхождение и сторонам направляется требование пояснений.

Расхождения могут быть по разным причинам. Чаще всего бывают банальные ошибки, возникшие при отражении данных счета-фактуры в книгах покупок/продаж. Например, сам налогоплательщик или контрагент упустил эту операцию и не отразил ее в соответствующей книге. Или указал, но с ошибками — неправильно отразил сумму, название операции, ее код и так далее.

Такие ошибки, как правило, довольно просто исправляются и не вызывают плачевных последствий. Достаточно ответить на требование налоговой, а при необходимости подать уточненную декларацию. Предварительно следует заплатить НДС, если это необходимо, а также пени, если срок уплаты налога уже прошел. Тогда у ФНС не будет основания накладывать штраф.

Но есть расхождения другого плана. Например, контрагент вовсе не подал отчет по НДС или подал нулевую декларацию. Либо такой компании или ИП вовсе нет в реестре. Это касается не только непосредственных участников сделки, но и их поставщиков, то есть контрагентов второго, третьего уровня и так далее. Как бы далеко ни был спрятан разрыв НДС-цепочки, АСК НДС его обнаружит.

В настоящее время система эволюционировала — теперь это АСК НДС-3. К данным книг покупок и продаж добавился анализ денежных потоков на основании информации из банков. И теперь ФНС сразу видит, что плательщик заявил в декларации НДС, но по факту его не уплатил.

Компания, у которой налоговая инспекция потребует пояснений по расхождениям такого типа, может признать ошибку и подать уточненную декларацию, заплатив предварительно налог. Если же она не является виновницей образования НДС-разрыва, то вправе дать соответствующие пояснения. В течение нескольких последних лет в такой ситуации приходилось доказывать, что был проведен полный анализ добросовестности контрагента, не уплатившего НДС. Если этого сделать не удавалось, налог часто начисляли покупателю. Таким образом, бюджет получал недоимку, а для компании это было своего рода наказанием за неразборчивость в выборе партнеров по бизнесу.

При этом действия налоговых органов фактически не имели никакой законодательной основы. Они исходили из упомянутого постановления ВАС РФ. Но в августе 2017 года ситуация изменилась — в Налоговом кодексе появилась статья 54.1. Она немного конкретизировала полномочия ФНС и защитила добросовестных налогоплательщиков от отдельных претензий, которые им предъявлялись из-за контрагентов. Однако далеко не от всех.

Статья 54.1

Этой статьей были введены условия, при которых налогоплательщик безо всяких опасений может снизить налоговую базу. Их всего три:

1. При уменьшении базы не должно быть допущено каких-либо искажений фактов хозяйственной деятельности или объектов налогообложения. То есть для вычетов или расходов должны быть реальные основания.
2. Сделка, которая повлекла снижение базы, не должна заключаться с целью уменьшения налога, его неуплаты или получения вычета. То есть операция должна быть экономически обоснованной.
3. Условия договора должны выполняться тем лицом, с которым он был заключен. Значит, не должно быть ситуации, что по документам поставщиком является ООО «Рога», а товар по факту отгрузило ООО «Копыта».

Кроме того, в статье есть пункт 3, который немного защищает налогоплательщиков. В нем говорится о том, что следующие факторы не могут являться самостоятельными основаниями для отказа в расходах или вычетах:

• первичные документы подписаны неуполномоченным или неустановленным лицом (фиктивным директором, какие часто бывают в однодневках);
• контрагент ранее нарушал налоговое законодательство;
• товар или услугу можно было купить по более выгодной цене у других поставщиков.

Эти основания перечислены неспроста. Дело в том, что до середины 2017 года именно они нередко становились поводом для доначислений налогов за контрагента. Теперь же они не могут быть самостоятельным основанием для этого. Однако не запрещено расценивать их как дополнительные доказательства нереальности сделки.

Итак, введение статье 54.1 несколько улучшило положение добросовестных налогоплательщиков. Но это вовсе не значит, что теперь они могут спать спокойно. Несмотря на то что терминами «должная осмотрительность», «однодневка» и «необоснованная налоговая выгода» сейчас уже не оперируют, суть не поменялась. Инспекторы по-прежнему выявляют тех, кто не заплатил налоги, причем делают это еще быстрее благодаря АСК НДС-3. И если возникла «мертвая» недоимка, то есть нет никаких шансов получить средства с самого неплательщика, пытаются воздействовать на его контрагентов.

Отличие лишь в том, что теперь ФНС стремится доказать — проверяемой компанией не соблюдены 3 упомянутые выше условия для уменьшения налоговой базы. И основные свои силы налоговики сосредоточили на доказательстве нереальность сделки.

Проверки и иные мероприятия налогового контроля

После сдачи декларации по НДС проводится ее камеральная проверка. Срок по новым правилам — 2 месяца, но при необходимости он может быть увеличен до 3. Проверка проводится в автоматическом режиме по механизму, который описан выше.

На основании проверок и иных имеющихся у ФНС данных налогоплательщики распределяются по степени благонадежности. Эта система известна как светофор. Суть ясна из названия — каждый бизнес-субъект помечается цветом: самые добросовестные — зеленым, те, к кому есть вопросы — желтым, наиболее подозрительные — красным. В зависимости от дальнейших обстоятельств цвет компании может измениться.

ФНС не публикует в открытом доступе информацию о том, какой цвет присвоен определенному налогоплательщику. Но критерии, которые влияют на его определение, известны. Среди них есть вполне логичные, например, имеющиеся на счету компании нарушения налогового законодательства, наличие у него массового директора или учредителя, транзитные операции по его расчетным счетам и другие. Но есть и не столь явные признаки неблагонадежности. Например, подозрение налоговиков вызывают все вновь созданные организации, а также компании, расположенные по массовым адресам (например, в бизнес-центрах).

А вот алгоритмы, по которым компании присваивается тот или иной уровень надежности, точно неизвестны. То есть нельзя сказать, какие именно факторы риска являются более значимыми, а какие — менее. А также сколько должно набраться «галочек», чтобы в итоге компания окрасилась в красный цвет.

Итак, в результате камеральной проверки по каждой сделке выстраивается цепочка контрагентов, каждый из которых окрашен в один из трех цветов. И если в ней оказывается «красная» компания, то это повод проверить сделку более тщательно. Естественно, это не может не затронуть «зеленых» контрагентов.

На практике это происходит следующим образом. Налогоплательщик, который не ведет реальную деятельность (теперь так называют однодневки), подает фиктивную декларацию и не платит НДС. Предъявлять к такой фирме требование об уплате бесполезно, как и взимать сумму с банковского счета, ведь не нем обычно ничего нет. Поэтому у инспектора стоит цель выйти на ту компанию, которая в конце концов экономит на налоге. В отведенный для камеральной проверки срок инспектору нужно раскрутить разорванную НДС-цепочку и найти доказательства причастности к схеме кого-то из контрагентов.

Для этого в ходе камеральной проверки проводятся различные мероприятия налогового контроля, которые определены в Налоговом кодексе. Это требование пояснений и документов, допросы, осмотры, выемки и иное. Таким образом, в последнее время специалисты ФНС все больше напоминают оперативных работников, которые занимаются поиском улик.

Важно знать! Около года назад изменились некоторые правила проведения контрольных мероприятий. Теперь лицу, которого вызвали на допрос, должны вручить под расписку протокол его проведения. Если имели место дополнительные мероприятия, то по результату инспектор должен составить дополнение к акту проверки. Его должны вручить налогоплательщику в течение 5 дней. Затем у него есть 15 дней на то, чтобы представить свои возражения.

Ситуация: фиктивный директор

А вот типичная ситуация с использованием незаконной схемы. Создается фиктивная организация, ее учредителем и директором становится посторонний человек, который за небольшую плату соглашается на это, не осознавая последствий. Он оформляет электронную подпись, после чего больше в жизни компании не участвует.

ФНС получает НДС-декларацию и по всем признакам понимает, что налог уплачен не будет. В первую очередь директора вызовут на допрос, если, конечно, найдут. Но он либо не явится, либо заявит, что не имеет к компании отношения и декларацию не подписывал. В лучшем случае он сознается в том, что участвовал в регистрации фирмы. Если директор пойдет навстречу налоговым органам, то может написать заявление на отзыв ЭЦП, а также подать уточненку с нулевой суммой налога. После чего камеральная проверка начнется заново, то есть срок на поиски реального получателя налоговой выгоды будет перезапущен.

Если же директора найти не удается или он не идет на контакт, сотрудникам ФНС приходится прибегать к иным мероприятиям и искать доказательства нереальности сделки. Затем после проведения предпроверочного анализа компанию могут поставить в план выездной налоговой проверки. Но поскольку точных параметров для этого не определено, в план можно угодить на основании субъективной оценки инспектора. Однако известно, что чаще всего проверки назначаются, если недоимка превышает сумму в несколько миллионов рублей. Взыскивать более мелкие долги через выездную проверку бюджету невыгодно.

Как добросовестный плательщик может попасть в незаконную схему

Иногда на практике компания может выяснить, что стала фигурантом серой схемы налоговой оптимизации, когда пришло требование доплатить налог или был заблокирован расчетный счет. Потом оказывается, что была подана уточненная декларация по НДС, в которой фигурирует фиктивная сделка. А суть в том, что эту уточненку подавала не компания, а мошенники, которые послали ФНС по ложному следу, выиграв тем самым время для завершения своей схемы.

Возникает вопрос — как стороннее лицо может подать декларацию по НДС за компанию? Ответ простой — в схеме всегда участвует фиктивная доверенность. Есть два варианта:

• по ней изготавливается сертификат электронной подписи;
• мошенник направляет в ФНС письмом липовую доверенность, на основании которой потом может подавать отчетность от имени компании.

Далее заполняется уточненная декларация, в которую встраивается нужная мошеннику сделка. Отчет подписывается ЭЦП и отправляется в налоговую через ЭДО. Причем на уровне оператора проверить правомерность подачи уточненки невозможно. У налоговой также нет никаких сомнений в том, что отчет подана правомерно, даже если она поступила через другого оператора (у одной компании их может быть несколько).

По уточненной декларации получается, что компания провела сделку и начислила НДС. Таким образом она попала в эту цепочку. Но поскольку налог так и не был ее уплачен, у ФНС возникают логичные вопросы. И пока добросовестная компания разбирается с ними и отвлекает налоговиков, мошенник получает деньги, а срок камеральной проверки тем временем подходит концу.

Что же делать? Единственный вариант удостовериться, что за вашу компанию никто не подал фиктивную отчетность — периодически запрашивать у ФНС суммы начислений по налогам. Если видно, что по данным инспекции нужно уплатить столько же, сколько по данным компании, то все в порядке. Если же запрос показал, что сумма налога возросла, нужно срочно подавать уточненную декларацию. А также необходимо связаться с оператором ЭДО и пояснить ситуацию.

Что делать для снижения рисков

Чтобы уменьшить шанс наступления многих из описанных выше событий, специалисты рекомендуют комплексный подход:

1. Внедрить в компании электронный документооборот. Это позволит получать счета-фактуры в электронной форме и автоматически разносить их показатели по книгам покупок и продаж.
2. Перед отправкой декларации по НДС в налоговую сверять данные счетов-фактур со своими контрагентами. Для этого существуют специальные сервисы, например, «НДС +» от СКБ Контур. Счета-фактуры загружаются в сервис, затем производится сопоставление аналогично тому, как это делает информационная система ФНС. Если выявлено расхождение, сторонам следует его оперативно исправить.
3. Внедрить систему проверки сделок. В идеале она должна проводиться по двум направлениям: проверка контрагента и проверка ответственного за сделку работника компании. Последнее необходимо в крупных организациях, где много специалистов, которые осуществляют операции с контрагентами. На практике встречаются случаи, когда за определенную плату сами работники идут на сотрудничество с мошенниками и втягивают фирму в серые схемы.

Но главное — тщательно проверять каждого контрагента. Можно делать это вручную по разным реестрам, которые есть в интернете в открытом виде. Но удобнее пользоваться специализированными сервисами проверки контрагентов, например, Контур.Фокус. Он собирает данные из всех открытых источников, включая информацию, которую публикует ФНС, Арбитражные суды, Служба судебных приставов и прочие органы.

При проверке контрагентов важно учитывать критерии, которыми руководствуются налоговики, определяя уровень надежности организации. Вот основные из них:

• массовый учредитель или директор;
• адрес массовой регистрации или отсутствие в реестре информации о месте фактического нахождения;
• наличие организации в реестре недобросовестных поставщиков;
• наличие директора или учредителя в реестре дисквалифицированных лиц;
• переход из одной налоговой в другую, то есть миграция;
• отсутствие у контрагента ресурсов, которые необходимы для исполнения договора — складских или производственных помещений, сотрудников, лицензий и допусков;
• невозможность лично контактировать с руководителем контрагента.

Также будет нелишним периодически проверять и себя — как ваша компания выглядит в глазах партнеров. При этом можно выяснить, например, что в реестр вынесена запись об отсутствии данных о фактическом местонахождении. Уже несколько лет ФНС проводит проверки юридических адресов. Если фирма не обнаружена в указанном месте, в реестр вносится запись о том, что данных об адресе нет. В таком случае нужно незамедлительно посетить налоговую и внести изменения в данные.

Важно следить не только за новыми контрагентами, но и за теми, с кем отношения уже установились. Ведь обстоятельства могут измениться. Использование системы Контур.Фокус позволит оперативно отслеживать все изменения по нужным компаниям. И не только покажет их, но и проведет анализ контрагента. А также по аналогии со светофором ФНС окрасит их соответствующими цветами.

Если проводится сделка с повышенным риском

Итак, проверка контрагента проведена. Выяснилось, что он не идеален, но все же по какой-то причине придется с ним сотрудничать. Для этого случая есть пара важных рекомендаций.

Во-первых, нужно взять себе за правило, чтобы все участвующие в операции лица были прописаны в договоре. Вспомним условие из статьи 54.1 — сделка должна быть совершена тем лицом, с которыми заключен договор. Поэтому если по факту товар на склад привозит транспортная компания, необходимо это прописать в соглашении, включая ее название. Также не будет лишним взять контакты водителя, который привез товар.

Во-вторых, во время проведения сделки, а точнее, еще во время подготовки, нужно собирать всяческие доказательства ее реальности. В частности, сохранить переписку с контрагентом, скриншоты его сайта с предложениями товара, рекламные материалы, результаты поиска в интернете, обстоятельства переговоров, поставки и все прочее.

Помимо прочего, нужно иметь обоснование того, почему выбран именно этот контрагент. А также определить лиц, которые ответственны за анализ его добросовестности.